배경 및 질의 1은행은 휴면예금을 재무상태표에서 제거하는 회계처리를 다음과 같이 하였다. - 고객의 최종거래일[1]부터 5년이 경과하면, 상법 제64조[2]에 따라 소멸시효가 완성된 것으로 보아 예금 잔액을 예금주 정보와 함께 「휴면예금관리재단의 설립 등에 관한 법률」에 따라 휴면예금관리재단(이하 ‘재단’이라 한다)에 출연(이하 ‘출연분’이라 한다)해 왔다. - 법인계좌 등 일부에 대해서는 재단에 출연하지 않고, 고객의 최종거래일부터 5년이 경과하면 잡이익(이하 ‘미출연분’이라 한다)으로 인식해 왔다. 은행의 회계처리 구분 출연분 미출연분 최종거래일부터 5년 경과 예수금 100 / 미지급금 100 예수금 100 / 잡이익 100 출연시점 미지급금 100 / 현금 100 - 고객상환시점 - 잡손실 100 / 현금 100 2그러나 대법원은 은행이 고객의 최종거래일로부터 5년이 경과하기 전의 휴면예금에 대하여 정기적으로 이자를 입금한 행위는 채무승인에 해당되어 소멸시효가 중단된다고 판결하였다[3]. 3이에 따르면, 고객의 최종거래일로부터 5년이 경과한 재단 출연분 중 출연 후 5년이 경과한 금액[4]은 이자 입금 중단 이후 5년이 경과하였으므로 소멸시효가 완성된다. 그러나 출연 후 5년이 경과하지 않은 금액은 이자 입금 중단 이후 5년이 경과되지 않아서 소멸시효가 완성되지 않는다. 4은행은 대법원 판결에 따라 은행이 소멸시효에 대한 해석을 변경 하는 것이 기업회계기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’ 문단 34[5]에 따른, 추정의 근거가 되었던 상황의 변화, 새로운 정보의 획득에 해당하므로 회계추정의 변경으로 판단하였다. 5회사가 소멸시효 완성으로 보고 처리하였다가 그 후 대법원 판결에 따라 소멸시효가 완성되지 않은 것으로 해석한 휴면예금(재단 출연분과 미출연분 모두 포함)에 대한 은행의 회계처리 방법은 무엇인가? 배경 및 질의 요약 회신[6] 6은행이 부담하는 계약상 의무에 따라 지급하여야 하는 금액을 부채로 인식하여야 한다. 동 부채는 과거에 예수금을 제거하지 않았을 경우, 인식하였을 금액으로 측정되어야 한다. 또한 휴면예금관리재단에 출연한 ‘휴면예금’과 관련하여 부채를 인식하는 경우에는 이와 동일한 금액으로 자산도 인식한다. 이자지급을 채무의 승인으로 보는 대법원 판례(귀 질의에서 인용된 것)가 나오기 전에 이와 유사한 상황에 대해 상충되는 내용의 판례 또는 기타 유권해석이 없었다면, 기업회계기준서 제1008호 문단 41~49에 따라 회계처리 한다. 판단근거 7기업회계기준서 제1109호 ‘금융상품’ 문단 B3.3.1에 따르면, ① 채무자가 일반적으로 현금, 그 밖의 금융자산, 재화 또는 용역을 채권자에게 제공하여 부채의 전부나 일부를 이행하거나 ② 채무자가 채권자에게서 또는 법적 절차에 따라 부채의 전부 또는 일부에 대한 1차적 의무를 법적으로 유효하게 면제받은 경우에 금융부채가 소멸한다. 또한 동 기준서 문단 B3.3.3에 따르면, 채무자가 제3자(예: 신탁)에게 지급(‘사실상 해제’라 함)하였더라도 법적면제의 효력이 없다면, 채권자에 대한 채무자의 1차적 의무가 면제되지 않는다. 8고객계좌에 이자를 지급한 것은 채무의 승인에 해당하여 소멸시효가 중단된다고 본 최근 대법원 판례에 따르면, 은행이 휴면예금관리재단(이하 ‘재단’)에 출연한 예금의 경우 예금주에게 지급하여야 하는 1차적인 계약상 의무를 법적으로 유효하게 면제받지 못한 것이고, 출연하는 시점에 금융부채(예금)의 제거 조건이 충족되지 않으므로, 이러한 금융부채는 최초 인식시점 이후 그 계약상 의무의 내용(원금과 이자)을 반영하여 측정되어야 하며, 그 측정 속성은 일반적으로 상각후원가이다. 9은행이 예금주의 청구에 따라 지급하여야 하는 1차적 의무를 부담하고 있지만, 은행과 재단과의 약정에 따라 재단이 고객에게 지급하게 되므로, 은행은 재단에 대하여 고객의 지급청구를 조건으로 하여 그 상당액의 지급을 청구할 권리가 있는 것으로 볼 수 있으며, 이러한 권리는 미래 경제적 효익이 있으므로 금융자산의 정의를 충족한다. 10은행이 재단에 대하여 가지는 이러한 권리는 예금주에 대하여 은행이 부담하는 의무에 서로 연계되어 있고, 재단에 출연한 부분과 관련된 금융부채(예금)와 금융자산의 궁극적인 현금흐름은 동일하며, 금융부채를 측정할 때 사용한 가정(즉, 재단에 출연한 금액 전액이 정상적으로 지급청구 될 것임)과 일관된 가정을 사용하여 금융자산을 관련 금융부채의 금액과 동일한 금액으로 측정하는 것이 타당하다. 11다만, 은행이 예금주에 대하여 부담하는 금융부채와 재단에 대해 갖는 금융자산의 경우에 은행이 상계할 수 있는 법적 권리를 가지고 있지 않으므로, 금융부채와 금융자산은 각각 재무상태표에 표시되어야 하며, 이를 상계하여 표시할 수 없다. 12기업회계기준서 제1008호 문단 5에 따르면, 회계추정의 변경은 자산과 부채의 현재 상태를 평가하거나 자산과 부채와 관련된 예상되는 미래효익과 의무를 평가한 결과에 따라 자산이나 부채의 장부금액 또는 기간별 자산의 소비액을 조정하는 것으로서 새로운 정보의 획득, 새로운 상황의 전개 등에 따라 지금까지 사용해오던 회계적 추정치를 바꾸는 것이고, 전기오류는 과거기간 동안에 재무제표를 작성할 때 신뢰할 만한 정보를 이용하지 못했거나 잘못 이용하여 발생한 재무제표에의 누락이나 왜곡표시이며, 여기서 신뢰할 만한 정보는 ① 해당 기간의 재무제표의 발행승인일에 이용가능하고, ② 당해 재무제표의 작성과 표시를 위하여 획득하여 고려할 것이라고 합리적으로 기대되는 정보를 의미한다. 13이자지급행위를 채무의 승인으로 판단한 최근의 대법원 판례와 상충되는 판례 또는 기타 유권해석이 없었다면, 그러한 대법원 판례는 새로운 정보의 획득이나 새로운 상황의 전개로 볼 수 없으며, 과거 재무제표의 작성과 표시를 위하여 획득하여 고려할 것으로 합리적으로 기대되는 정보가 적절하게 이용되지 못하였으므로, 은행이 재단에 출연한 예금의 소멸시효가 완성되는 시점의 변경은 전기오류의 수정으로 보아야 한다. 참고자료 질의자의 의문사항 부1은행이 재단에 출연한 휴면예금에 대하여 예금주가 은행에 지급을 요청하는 경우, 은행은 약정에 따라 지급신청서를 재단에 전달하며 재단은 예금주에게 휴면예금을 지급한다. 부2은행은 고객의 최종거래일부터 5년이 경과한 휴면예금의 경우, 상법상 소멸시효가 완성되어 예금주에 대한 은행의 계약상 의무가 소멸되었으므로 그 이후의 권리‧의무 관계는 은행이 아니라 재단과 예금주 간에 존재하는 것으로 판단하였었다. 그러나 이를 부정하는 대법원 판결이 나오게 되었다. 부3대법원 판결에 따르면, 은행이 재단에 출연하기 전에 고객 계좌에 이자를 지급해 온 것은 고객과 계속 거래한 것으로 보아야하기 때문에 출연 이후 5년이 경과하지 아니한 휴면예금은 소멸시효가 완성되지 않았으므로 예금주에 대한 은행의 지급의무가 존재한다. 이 경우, 은행은 해당 휴면예금에 대하여 재단에 지급(반환)을 청구할 수 있는 권리를 가진다. 대법원 판결 전 은행이 이해한 권리·의무 관계 대법원 판결 후 권리·의무 관계 부4은행은 이러한 상황에서 재단에 출연한 휴면예금과 관련하여, 예금주에 대한 지급의무와 재단에 대한 권리를 회계처리하는 방법에 대해 질의하였다. 또한 재단에 출연하지 않은 휴면예금[7]의 회계처리 방법에 대해서도 질의하였다. 검토과정에서 논의된 내용 예금주에 대한 지급의무 부5휴면예금은 소멸시효가 완성되지 아니하여도 예금주의 지급청구 가능성이 낮으므로 그에 대해 은행이 지급할 의무가 실질적으로 없다고 보아 금융부채를 인식할 필요가 없다는 견해가 있다. 부6그러나 기업회계기준서 제1109호 ‘금융상품’ 문단 B3.3.1⑵[8]와 B3.3.3[9]에 따라 부채의 대한 일차적 의무를 법적으로 유효하게 면제받지 못하였다면 부채를 제거할 수 없다. 대법원 판결에 따라 은행은 소멸시효가 완성되지 않은 휴면예금에 대한 지급과 관련하여 일차적 의무를 부담한다. 따라서 은행은 이러한 의무를 재단에 출연했는지와 관계없이 금융부채로 인식하여야 한다. 부7이러한 금융부채는 계약상 현금흐름(원금과 이자)을 반영하여 측정해야 하며 일반적으로 상각후원가로 측정한다. 그 이유는 예금의 경우, 최초 금융부채 인식 후에 휴면예금으로 분류되더라도 그 측정 속성이 변동되지 않았을 것이기 때문이다. 동 금액은 예금주의 지급 청구 가능성을 고려하지 아니하고 인식해야 하는 계약상 지급의무를 나타낸다.[10] 재단에 지급을 청구할 권리 부8재단 출연분의 경우에 은행과 재단 간 약정에 따라, 예금주가 은행에 지급 청구를 할 경우 재단이 휴면예금 권리자에게 휴면예금을 지급하도록 되어 있으므로, 은행은 재단에 대하여 휴면예금의 지급을 청구할 권리가 있다. 부9이러한 권리는 미래의 경제적 효익이 있으므로 자산의 정의를 충족한다. 예금주가 지급을 청구하지 않을 것으로 예상되는 부분도, 관련하여 인식된 부채를 감소시키는 데 사용하기 위해 보유하고 있는 자원이며 이를 통해 현금의 유출을 회피할 수 있으므로, 자산성이 있는 것으로 볼 수 있다. 부10은행이 재단에 대하여 지급을 청구할 수 있는 권리는 은행이 예금주에 대하여 부담하는 의무에 종속된 것으로 볼 수 있다. 재단 출연분은 예금주에 대한 지급의무와 연계되므로 예금주가 지급을 요청할 때 재단에서 출연분 전액이 정상적으로 지급 청구될 것이다. 부11이러한 경우, 출연분(은행의 금융자산)의 현금흐름과 예금채무(은행의 금융부채)의 현금흐름은 궁극적으로 동일할 것이다. 따라서 재단에 은행이 지급을 청구할 권리를 금융부채와 동일한 금액으로 측정하는 것이 거래의 경제적 실질에 보다 부합한다. 부12한편 은행은 예금주에 대한 금융부채와 재단에 대한 금융자산에 대해 법적으로 집행 가능한 상계 권리를 갖고 있지 않다. 기업회계기준서 제1032호 ‘금융상품: 표시’ 문단 42[11]의 조건을 충족하지 못하므로 은행은 금융부채와 금융자산을 각각 재무상태표에 표시해야 한다. 오류 수정 vs 회계추정의 변경 부13만약 고객의 최종거래일 이후에 은행이 이자를 지급하더라도 소멸시효가 중단되지 않고 계속 진행된다는 유권해석이 과거에 존재하였고 그 후 이와 상반되는 법원의 유권해석이 나왔다면, 기업회계기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’ 문단 5[12]와 34[13]에 따라 회계추정 변경의 사유로 볼 수 있을 것이다. 부14그러나 대법원은 고객의 최종거래일 이후에도 예금이자를 예금계좌에 입금한 행위는 채무의 승인에 해당하므로 예금에 대한 소멸시효가 중단되었다고 판단하는데, 이 대법원 판결 전에는 이와 상충되는 내용의 판례가 존재하지 않은 것으로 보인다. 부15따라서 대법원의 판결로 새로운 권리·의무 관계가 발생한 것이 아니므로 고객의 최종거래일로부터 5년이 경과한 시점에 소멸시효가 완성되었다고 판단한 은행의 법률 해석은 타당하지 않은 것으로 볼 수 있다. 부16휴면예금에 대한 기존 회계처리는 은행이 자체적으로 한 법률 해석의 오류이므로 기업회계기준서 제1008호 문단 5[14]에 따라 전기오류에 해당하는 것으로 판단된다. 또한 이러한 전기오류가 중요하다면 동 기준서 문단 41[15]과 42[16]에 따라 전기오류를 소급하여 수정해야 한다.