배경 및 질의 1A회사는 T그룹의 상표를 사용하면서 그 대가를 T그룹 상표권 보유자인 C회사(T그룹 자회사)에 지급했다. B그룹은 T그룹의 자회사인 A회사의 지분 100%를 매수하는 주식매수계약을 T그룹과 체결하였다.[1] 2한편 주식매수계약을 체결하면서, A회사가 더 이상 사용료를 지급하지 않고 T그룹의 상표를 국내에서 계속 사용할 수 있도록 ‘A회사와 C회사’ 간 상표 무상사용 계약이 체결되었다. 3상표 무상사용 계약에 따르면, A회사는 기존에 사용하던 T그룹의 상표를 사용료 없이 국내에서 영구적, 독점적으로 사용할 수 있고, A회사의 자회사에 재라이선스하는 경우 등을 제외하고는 일반적으로 해당 상표 무상사용 권리를 양도, 승계, 재라이선스할 수 없다. 4단, A회사가 해당 상표를 필수적으로 사용해야 하는 것은 아니며, 사용하지 않기로한 경우에는 C회사와의 상표 무상사용 계약은 종료된다. 5A회사는 상표 무상사용 계약을 자산으로 재무제표에 인식할 수 있는가? 회신 6A회사의 상표 무상사용 계약은 라이선스 계약으로서 기업회계기준서 제1038호 ‘무형자산’ 문단 10의 ①식별가능성, ②자원에 대한 통제, ③미래경제적효익의 존재를 모두 충족하는 무형자산에 해당한다. 7한편, A회사가 동 무형자산을 재무제표에 인식하기 위해서는 문단 21에 따라 ①미래경제적효익이 유입될 가능성이 높고, ②원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있어야 한다. 8질의와 같이 무형자산을 무상 취득하는 경우 동 기준서에 원가 측정에 대한 명시적 규정이 없으므로, 기업회계기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류수정’ 문단 10~12에 따라 회계정책을 개발하여 원가를 영(‘0’) 또는 공정가치로 측정할 수 있다. 판단근거 9일반적으로 상표를 사용하는 계약은 라이선스 계약으로서 기업회계기준서 제1038호 ‘무형자산’ 문단 6에 따라 동 기준서 적용 대상이다. 10A회사는 질의의 상표 무상사용 계약을 통해 해당 상표를 사용할 수 있는 권리를 획득한 결과 제3자로부터의 접근이 제한되는 미래경제적효익(예: 매출, 원가절감 등)을 얻게 된다. 따라서 질의의 상표 무상사용 계약은 문단 10에서 규정하는 무형자산의 정의를 충족한다. 11문단 21에 따르면, 해당 무형자산을 재무제표에 인식하기 위해서는 무형자산의 정의를 충족하는 자산에서 발생하는 미래경제적효익이 기업에 유입될 가능성이 높고, 그 자산의 그 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있어야 한다고 규정하였다. A회사는 상표권 사용에 대하여 직접 지불했거나 지불해야 할 대가가 없고, 이 경우 ‘원가’ 를 어떻게 측정해야 하는지 동 기준서에서 명시적인 규정을 두고 있지 않다. 12이와 같이 구체적으로 적용할 수 있는 규정이 없는 경우 기업은 기업회계기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류수정’ 문단 10~11에 따라 내용상 유사하고 관련되는 회계논제를 다루는 한국채택국제회계기준의 규정, 개념체계 등을 참고하여 회계정책을 개발해야 한다. 13무형자산을 개별적으로 취득했다는 측면에 초점을 맞추어 기업회계기준서 제1038호 문단 27을 준용할 경우에는 무형자산의 원가를 구입가격인 ‘0’으로 측정할 수 있을 것이며, 무형자산을 무상으로 취득했다는 측면에 초점을 맞추어 기업회계기준서 제1038호 문단 44를 준용할 경우에는 무형자산의 원가를 공정가치 또는 명목금액(질의의 경우 ‘0’)으로 측정할 수 있을 것이다. 14어느 경우이든, 상표권 무상사용권을 재무제표에 인식하기 위해서는 기업회계기준서 제1038호 문단 21에 따라 ①미래경제적효익이 유입될 가능성이 높고, ②원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있어야 한다. 참고자료 질의자의 의문사항 부1A회사는 T그룹의 상표를 사용하면서 대가를 지급하여 오던 중, B그룹에 매각되었다. B그룹이 A회사가 지급하던 T그룹 상표권 사용료를 일시에 지급함에 따라, 향후 A회사는 T그룹의 상표를 무상으로 사용하게 되었다. 질의자는 A회사가 미래에 지급해야 할 상표 사용료를 지급하지 않게 됨에 따라 이를 자산으로 인식해야 하는지, 인식한다면 금액을 어떻게 측정해야 하는지 질의하였다. 검토과정에서 논의된 내용 부2A회사의 지분이 B그룹에 이전되는 과정에서 체결된 상표 무상사용 계약에 대하여, 이 계약이 ①A회사의 회계처리 대상인지, 상표 무상사용 계약에 따른 권리가 ②무형자산의 정의를 충족하는지, ③무형자산의 인식기준을 충족하는지, 그리고 ④인식기준을 충족할 경우, 무상 취득한 무형자산의 원가를 어떤 금액으로 측정되어야 하는지가 논의되었다. 부3무형자산의 무상취득 거래가 회계정책 개발사항이라면, 적용 가능한 한국채택국제회계기준은 무엇이고, 질의의 무형자산의 원가는 무엇으로 측정할지가 쟁점이 되었다. 상표 무상사용 계약은 A회사의 회계처리 대상인지? 부4질의의 상표 무상사용 계약은 주식양수도계약에 따른 사업결합 과정에서 체결되었으므로, 사업결합 회계처리의 일부로서, 이에 따른 권리는 취득자 B그룹의 연결재무제표에 식별되어야 하는 무형자산일 뿐, 피취득자인 A회사의 재무제표에 영향을 미칠 사항이 아니라는 주장이 있을 수 있다. 부5그러나 질의의 상표 무상사용 계약은 A회사 명의로 체결된 것으로, 계약 체결 결과 A회사의 미래 현금흐름에 영향을 미칠 수 있다. 이 경우, A회사는 B그룹의 사업결합 회계처리와는 별도로 A회사의 관련 회계처리를 할 필요가 있을 것이다. 상표 무상사용 계약에 따른 권리는 무형자산의 정의를 충족하는지? 부6일반적으로 상표 사용에 대한 계약은 라이선스 계약의 하나로, 이에 따른 권리는 기업회계기준서 제1038호 ‘무형자산’ 문단 6에 따라 동 기준서의 적용범위에 해당한다. 부7기업회계기준서 제1038호 문단 10은 ①식별가능성, ②자원에 대한 통제, ③미래경제적효익의 존재 등 세 가지 조건을 충족해야만 무형자산의 정의를 충족하는 것으로 규정하였다. 부8기업회계기준서 제1038호 문단 12⑵에 따르면, 계약상 권리 또는 법적 권리로부터 발생하는 경우에는 그러한 권리가 분리 가능하지 않더라도 식별가능성 요건을 충족한다. 질의의 상표를 무상으로 사용할 권리는 계약에서 발생한 것이므로 식별가능성 요건을 충족한다. 부9기업회계기준서 제1038호 문단 13에서는 자원에서 유입되는 미래경제적효익을 확보할 수 있고, 그 효익에 대한 제3자의 접근을 제한할 수 있다면 기업이 자산을 통제하는 것이라고 규정하였다. 질의의 상표 무상사용 계약 내용을 살펴보면, A회사가 T그룹의 상표를 국내에서 영구적, 독립적으로 사용할 수 있어 관련 효익에 대한 제3자의 접근이 계약에 의해 제한되므로 해당 권리는 통제 요건도 충족한다. 부10기업회계기준서 제1038호 문단 17에서 무형자산의 미래경제적효익은 제품의 매출, 용역수익, 원가절감 또는 자산의 사용에 따른 기타 효익의 형태로 발생할 수 있다고 규정하였다. A회사가 현재와 같은 사업을 영위하고 매출을 창출하는 데 해당 상표의 역할이 크다면 미래경제적효익 요건을 충족하는 것으로 볼 수 있으며, 이 경우 A회사가 계속기업임을 가정할 때 그 미래경제적효익의 발생 가능성 또한 높다고 볼 수 있다. 부11이처럼, 질의의 상표권 무상사용권 계약에 다른 권리는 식별가능성, 통제, 그리고 미래경제적효익의 조건을 모두 충족하므로 무형자산의 정의를 충족한다고 볼 수 있다. 상표 무상사용 계약에 따른 무형자산은 인식기준을 충족하는지? 부12특정 권리가 무형자산의 정의를 충족하더라도, 재무제표에 인식되기 위해서는 무형자산의 인식요건을 충족해야 한다. 기업회계기준서 제1038호 문단 21에서는 ①미래경제적효익의 유입 가능성이 높고, ②자산의 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있는 경우에만 무형자산을 재무제표에 인식할 수 있다고 규정하였다. 부13질의의 무형자산의 경우, 앞서 논의한 바와 같이 미래경제적효익의 유입 가능성에 대한 요건은 충족한다. 한편 무형자산은 최초 취득 시 원칙적으로 원가로 측정하는데, 질의의 상표권 무상사용권은 A회사가 지불한 대가 없이 취득하였으므로 그 원가를 어떤 금액으로 측정해야 하는지를 논의할 필요가 있다. 질의의 무형자산은 최초 취득 시 어떤 금액으로 측정해야 하는가? 부14기업회계기준서 제1038호에서는 무형자산을 개별 취득하는 경우, 사업결합을 통해 취득하는 경우, 정부보조금으로 취득하는 경우, 비화폐성 자산과의 교환으로 취득하는 경우를 규정하고 있으나, 무상 취득하는 경우에 대해서는 별도의 규정이 없다. 부15이처럼 거래에 대하여 구체적으로 적용할 수 있는 회계기준이 없는 경우, 기업회계기준서 제1008호 문단 10[2]에 따라 회계정책을 개발해야 한다. 회계정책을 개발할 때에는 문단 11[3]에 따라 내용상 유사하고 관련되는 한국채택국제회계기준의 규정, 또는 자산, 부채, 수익, 비용에 대한 ‘재무보고를 위한 개념체계’의 정의, 인식기준 및 측정개념을 순차적으로 참조하여 적용가능성을 고려해야 한다. 부16먼저, 기업회계기준서 제1038호 문단 27[4]에서는 개별 취득하는 무형자산의 원가 구성항목으로 구입가격 및 직접 관련 원가를 제시하고 있다. 이를 준용하면 질의의 무형자산 원가는 구입가격인 ‘영(0)’으로 측정할 수 있다. 부17한편, 기업회계기준서 제1038호 문단 44[5]에서는 정부 보조로 무형자산을 무상 또는 낮은 대가로 취득하는 경우에, 기업회계기준서 제1020호 ‘정부보조금의 회계처리와 정부지원의 공시’에 따라 무형자산과 정부보조금 모두를 최초의 공정가치로 인식할 수 있도록 하였다. 또한 최초에 공정가치로 인식하지 않기로 선택한 경우에는 자산의 명목상 금액(질의의 경우는 ‘영(0)’)과 자산을 의도한 용도로 사용할 수 있도록 준비하는 데 직접 관련되는 지출을 합한 금액으로 인식하도록 하였다. 부18동 기준은 정부가 보조한 경우에 대한 규정이라는 점에서 질의의 계약 상황과 차이가 있으나, 동 규정에서 다루는 거래의 핵심은 경제적 가치가 있는 자원을 대가없이 이전받는다는 것이므로, 질의의 계약에 준용할 수 있을 것이다. 부19따라서 무형자산을 개별적으로 취득했다는 측면에 초점을 맞추면 질의의 무형자산은 기업회계기준서 제1038호 문단 27에 따라 원가인 ‘영(0)’으로 측정하거나, 무형자산을 무상으로 취득했다는 측면에 초점을 맞추면 문단 44에 따라 공정가치로 측정할 수 있을 것이다. 또한, 회사는 선택한 회계처리 방식을 일관되게 적용해야 한다. 부20단, 어느 경우이든 회사가 무형자산을 재무제표에 인식하기 위해서는 문단 21의 무형자산 인식요건인 ①미래경제적효익의 유입 가능성이 높고, ②자산의 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있어야 한다는 조건이 충족되어야 한다.