배경 및 질의 1코로나19의 확산으로 인한 중국 방역당국의 강제 조치에 따라 회사의 종속회사(중국)는 공장 가동을 일시 중단(Shut down)하였다. 2이러한 이유로 공장 가동이 중단된 기간 중 고정적으로 발생하는 ① 생산직·관리직 인건비, ② 기계장치 감가상각비, ③ 수도광열비와 ④ 약속한 주문량에 미달하여 지급하는 외주업체 보상비는 영업비용인지, 영업외비용인지? 회신 3공장 운영이 중단된 기간 중 고정적으로 발생하는 인건비, 감가상각비, 수도광열비와 외주업체 보상비는 모두 영업비용으로 분류한다. 판단근거 4기업회계기준서 제1002호 문단 12에서는 직접노무원가 등 생산량과 직접 관련된 원가를 재고자산의 전환원가에 포함하도록 하고, 문단 38에서는 배분되지 않은 제조간접원가와 제조원가 중 비정상적인 부분은 일반적으로 매출원가로 불린다고 설명하고 있다. 5정부의 조치로 일시적으로 공장 운영이 중단된 기간에 고용관계를 유지하기 위해 지급한 근로자에 대한 인건비는 해당 연도 근무용역에 대한 대가로 직접노무원가에 해당한다. 그리고 감가상각비와 수도광열비 중 고정금액은 정상조업도에 기초하여 배부되지 않은 고정제조간접원가에 해당하며 외주업체 보상비는 제조원가 중 비정상적인 부분에 해당한다. 따라서 이 금액은 매출원가로 분류하는 것이 적절하다. 6회계기준적용의견서 12-1 ‘기업회계기준서 제1001호 영업이익 공시에 따른 재무제표 작성시 고려사항’에 따르면 일반적으로 영업비용에는 매출원가와 판매비와관리비를 포함한다. 관리직 급여는 해당 연도 근무용역에 대한 대가로 기업의 관리활동에서 발생하는 비용이며, 이는 기업의 주된 영업활동에서 발생한 원가이므로 영업비용으로 분류하는 것이 적절하다. 참고자료 질의자의 의문사항 부1질의자는 코로나19로 방역당국의 강제 조치에 따라 공장 가동이 중단된 기간 중에도 고정적으로 발생하는 비용을 영업비용으로 분류해야 하는지 질의하였다. 부2질의 대상 비용은 다음과 같다. ① 인건비: 공장 가동 중단 기간 중 출근하지 않은 생산직 및 관리직의 급여[1] ② 감가상각비: 공장 가동 중단 기간 중 기계장치의 감가상각비 ③ 수도광열비: 공장 가동 중단 기간 중 부담한 고정 금액(사용량에 비례하는 비용 제외) ④ 외주업체 보상비: 예상 주문량을 사전에 약속했으나 공장 가동 중단으로 실제 구매량이 예상에 미치지 못하여 그 차액을 보전해주는 비용 질의에서 제시된 견해 부3공장 가동이 중단된 기간 중 발생한 비용이 영업비용인지 영업외비용인지에 대해, 다음과 같이 상반된 견해가 있다. (견해1) K-IFRS에 명시되어 있다 – 영업비용 기업회계기준서 제1002호 ‘재고자산’ 문단 38에서 배분되지 않은 제조간접원가와 제조원가 중 비정상적인 부분은 ‘일반적’으로 매출원가로 불린다고 설명하므로 해당 비용을 영업비용으로 분류한다. 관리직 급여도 기업의 관리활동에서 발생한 비용으로 주된 영업활동에서 발생하지 않았다고 볼 근거가 없으므로 계속 판매비와관리비로 분류해야 한다. (견해2) K-IFRS에 명시되어 있지 않다 – 영업외비용 배분되지 않은 제조간접원가나 제조원가 중 비정상적인 부분은 ‘일반적’으로 매출원가로 불린다고는 하나, 재해로 인한 정부 조치로 생산이 중단된 기간까지 ‘일반적인’ 상황에 포함할 수 없으므로 일반기업회계기준을 준용하여 영업외비용으로 분류 한다. 검토과정에서 논의된 내용 부4IAS 1에서는 영업손익을 포괄손익계산서에 공시하도록 요구하지 않으나[2], 한국회계기준원에서는 한국 재무제표 이용자 등의 요구를 반영하여 영업손익을 표시하도록 2012년 10월에 기업회계기준서 제1001호 ‘재무제표 표시’를 개정하고 (문단 한138.2~한138.4) 회계기준 적용의견서(12-1)도 발표하였다. 부5한국채택국제회계기준에서 영업손익 항목으로 명시한 경우(예: 매출원가)가 있다. 적용의견서(12-1)에 따르면, 해당 기준에서 명시된 경우에는 그 규정에 따라야 하며, 그 밖에는 한국채택국제회계기준을 적용하는 경우의 영업손익도 일반기업회계기준의 영업손익과 일관되게 표시하여야 한다. 부6기업회계기준서 제1002호 문단 12[3]에 따라 재고자산의 취득원가에 포함되는 재고자산의 전환원가는 생산량과 직접 관련된 원가(직접노무원가 등)와 고정 및 변동 제조간접원가의 체계적인 배부액도 포함한다. 동 기준서 문단 13에 따라 고정제조간접원가는 정상조업도(실제조업도는 정상조업도와 유사한 경우에만 사용 가능)에 기초하여 전환원가에 배부한다. 부7기업회계기준서 제1002호 문단 38에서는 배분되지 않은 제조간접원가와 제조원가 중 비정상적인(abnormal) 부분은 일반적으로(often) 매출원가로 불린다고 설명한다. 부8또 ‘영업손익 공시관련 유의사항 안내(한국회계기준원 발표)’에서는 한국채택국제회계기준에서 특정 항목이 영업손익을 구성하는 것으로 특별히 명시하는 경우의 예로 배부되지 않은 고정제조간접원가가 매출원가에 포함된다고 설명한[4] 바 있다. 부9질의 대상 기계장치 감가상각비, 수도광열비 중 고정지급액은 생산량과는 상관없이 비교적 일정한 수준을 유지하는 제조간접원가로 기업회계기준서 제1002호 문단 12의 고정제조간접원가 정의를 충족한다. 따라서 이 금액이 재고자산의 전환원가에 포함되지 않은 경우, 동 기준서 문단 38에 따라 ‘배분되지 않은 제조간접원가’에 해당하므로 매출원가로 분류하는 것이 적절하다. 부10질의 대상 인건비는 고용관계를 유지하기 위해 유급휴가를 지급한 것으로 해당 연도 근무용역에 대한 대가이다. 따라서 생산량과 직접 관련된 생산직 인건비는 직접노무원가이고 관리직 인건비는 관리활동에서 발생한 비용이라고 볼 수 있다. 부11해당 연도의 직접노무원가는 재고자산 전환원가에 포함되므로 당기 또는 차기 매출원가를 구성한다. 비록 그 금액이 제조원가 중 비정상적인 부분이라고 보더라도 최종적인 비용의 분류는 영업외비용이 아닌 매출원가이다. 부12관리직 급여는 기업의 관리활동에서 발생한 비용이므로 판매비와관리비로 분류한다. 부13외주업체 보상비는 기존 매입계약의 의무를 모두 이행하지 못하여 계약에 따라 회사가 부담하는 비용이다. 따라서 제조원가 중 비정상적인 부분으로 보아 매출원가로 분류하는 것이 적절하다. 부14질의의 비용은 코로나19의 발생과 무관하게 영업활동을 하기 위해 부담한 비용이므로, 영업손익으로 분류하는 것이 적절하다고 판단된다. 부15만약 이러한 비용이 발생한 최초 원인(예: 경기 둔화, 기업 사정, 재난)에 따라 영업손익을 구분해야 한다면 기준서에서 예시하는 다른 영업손익과 영업외손익 항목들도 그 원인에 따라 분류를 다시 정해야 할 것이나 원인에 따라 손익을 구분하여 표시할 근거는 없다. 2019-I-KQA011 화재에 따른 재고자산 소실 등의 영업외비용 해당 여부와의 비교 부16한국회계기준원에서는 화재로 멸실된 재고자산의 감모손실을 영업외비용으로 분류하도록 회신(2019-I-KQA011)한 바가 있는데, 이를 유추 적용하면 질의 대상 비용도 영업외비용으로 분류할 수 있지 않느냐는 의문이 제기되었다. 부17화재에 따른 감모손실은 당기에 비용으로 인식하는 재고자산 금액이지만 기업회계기준서 제1002호에서 정하는 매출원가에 포함되지 않는다고 보았다(기업회계기준서 제1002호 문단 34[5]와 문단 38[6] 참조). 따라서 그것은 관련 일반기업회계기준(제2장 ‘재무제표의 작성과 표시 Ⅰ’ 실2.49: 영업외비용은 ... 비정상적으로 발생한 재고자산 감모손실...을 포함한다.)을 참고하여 회신된 것이다. 부18그러나 이 질의 대상 비용은 재고자산 전환원가로 배분되지 않은 제조간접원가와 제조원가 중 비정상적인 부분과 관련된 것으로 한국채택국제회계기준(제1002호 문단 38)에서 매출원가에 포함되는 것으로 명시했다고 판단한 것이다. 당기에 비용으로 인식하는 재고자산 금액과 매출원가의 관계 부19종전 질의회신(2019-I-KQA011)의 경우, 화재 발생으로 비정상적인 재고자산감모손실이 추가로 발생하였으나, 이 질의는 전염병 발생 여부에 관계없이 고정적으로 발생하는 비용에 대한 회신이라는 점도 차이가 있다.